本提示僅供會(huì)計(jì)師事務(wù)所（簡(jiǎn)稱事務(wù)所）及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷。事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中需結(jié)合項(xiàng)目實(shí)際情況以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。

根據(jù)《中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)告管理辦法》（國(guó)務(wù)院國(guó)資委第5號(hào)令）的相關(guān)規(guī)定，國(guó)資委依法對(duì)企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告的編制工作、審計(jì)質(zhì)量等進(jìn)行監(jiān)督，并組織對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)告的真實(shí)性、完整性進(jìn)行核查。近年來(lái)，國(guó)務(wù)院及地方各級(jí)國(guó)有資產(chǎn)管理部門（以下簡(jiǎn)稱“國(guó)資監(jiān)管部門”）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)告核查多采用兩種模式，一種模式是每年4月中下旬，對(duì)國(guó)有企業(yè)提交的年度決算報(bào)告進(jìn)行會(huì)審；第二種模式是在年度中間，聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)對(duì)國(guó)有企業(yè)年報(bào)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量開展專項(xiàng)檢查。其中，會(huì)審側(cè)重于通過(guò)審核軟件，復(fù)核財(cái)務(wù)報(bào)表、附注及附表間的內(nèi)在邏輯關(guān)系是否存在異常；專項(xiàng)檢查則對(duì)國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表、附注、附表等會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題以及經(jīng)營(yíng)管理方面的問(wèn)題同時(shí)進(jìn)行重點(diǎn)核查。

國(guó)有企業(yè)每年均需接受國(guó)資監(jiān)管部門的年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核，并嚴(yán)格遵守國(guó)資監(jiān)管部門為國(guó)有企業(yè)量身定制的各項(xiàng)政策法規(guī)。因此，在應(yīng)對(duì)業(yè)績(jī)考核壓力和執(zhí)行政策法規(guī)的雙重挑戰(zhàn)下，國(guó)有企業(yè)在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面所存在的常見問(wèn)題，與財(cái)政部發(fā)布的《關(guān)于加大審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域關(guān)注力度，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)一步有效識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊的通知》（財(cái)會(huì)〔2022〕28號(hào)）中指出的資產(chǎn)減值、收入確認(rèn)、濫用會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)等11個(gè)財(cái)務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域基本相同。

基于中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的相關(guān)要求，我們特向注冊(cè)會(huì)計(jì)師及審計(jì)從業(yè)人員作出以下提示，供大家在執(zhí)業(yè)中參考。鑒于篇幅所限，本提示以識(shí)別常見問(wèn)題為主旨，在簡(jiǎn)要分析相關(guān)問(wèn)題成因的基礎(chǔ)上，側(cè)重于實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的運(yùn)用。有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估、已識(shí)別的財(cái)務(wù)舞弊以及重大錯(cuò)報(bào)的應(yīng)對(duì)等，本提示不作過(guò)多表述，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)從業(yè)人員遵照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)-重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)—針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1251號(hào)—評(píng)價(jià)審計(jì)過(guò)程中識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)—對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見和出具審計(jì)報(bào)告》等執(zhí)行。

1.《中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)告管理辦法》（國(guó)務(wù)院國(guó)資委令第5號(hào)）；

2.《關(guān)于嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則切實(shí)做好企業(yè)2021年年報(bào)工作的通知》（財(cái)會(huì)〔2021〕32號(hào)）；

3.《關(guān)于嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則切實(shí)做好企業(yè)2022年年報(bào)工作的通知》（財(cái)會(huì)〔2022〕32號(hào)）；

4.《關(guān)于嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則切實(shí)做好企業(yè)2023年年報(bào)工作的通知》（財(cái)會(huì)〔2023〕29號(hào)）；

5.《關(guān)于加強(qiáng)地方國(guó)有企業(yè)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控工作的指導(dǎo)意見》（國(guó)資發(fā)財(cái)評(píng)規(guī)〔2021〕18號(hào)）；

6.《關(guān)于加強(qiáng)中央企業(yè)融資擔(dān)保管理工作的通知》（國(guó)資發(fā)財(cái)評(píng)規(guī)〔2021〕75號(hào)）；

7.《關(guān)于中央企業(yè)加快建設(shè)世界一流財(cái)務(wù)管理體系的指導(dǎo)意見》（國(guó)資發(fā)財(cái)評(píng)規(guī)〔2022〕23號(hào)）；

8.《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)中央企業(yè)境外國(guó)有產(chǎn)權(quán)管理有關(guān)事項(xiàng)的通知》（國(guó)資發(fā)產(chǎn)權(quán)規(guī)〔2020〕70號(hào)）；

9.《國(guó)有企業(yè)參股管理暫行辦法》（國(guó)資發(fā)改革規(guī)〔2023〕41號(hào)）；

10.《中央企業(yè)境外投資監(jiān)督管理辦法》（國(guó)務(wù)院國(guó)資委令第35號(hào)）；

11.《中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算審核發(fā)現(xiàn)問(wèn)題整改和責(zé)任追究工作規(guī)定》（國(guó)資發(fā)監(jiān)責(zé)規(guī)〔2023〕25號(hào)）；

12.《中央企業(yè)工資總額管理辦法》（國(guó)務(wù)院國(guó)資委令第39號(hào)）。

（一）收入確認(rèn)不準(zhǔn)確

國(guó)有企業(yè)基于完成經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核指標(biāo)的壓力，存在收入核算不準(zhǔn)確的情形，主要體現(xiàn)在提前確認(rèn)收入,開展融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”虛增收入，代理業(yè)務(wù)全額確認(rèn)收入，刻意消化潛盈虛增非經(jīng)營(yíng)性收入等。

1.提前確認(rèn)收入

與資本市場(chǎng)通過(guò)偽造業(yè)務(wù)合同、銷售單據(jù)、資金流等系統(tǒng)性造假手段不同，國(guó)有企業(yè)通常采取將下一年度營(yíng)業(yè)收入提前到報(bào)告期內(nèi)確認(rèn)的方法，虛增報(bào)告期收入。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在參考《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第4號(hào)-收入確認(rèn)》《資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域的審計(jì)應(yīng)對(duì)—收入確入》（北京注協(xié)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示〔2023〕第1號(hào)）的同時(shí)，還需要特別關(guān)注并分析企業(yè)各年度內(nèi)各月收入的均衡性。對(duì)于期末出現(xiàn)異常增長(zhǎng)的營(yíng)業(yè)收入，在排除季節(jié)性特征的影響后，可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）在了解業(yè)務(wù)特點(diǎn)基礎(chǔ)上，審慎考慮截止測(cè)試的覆蓋期間是否合理；如果判斷僅執(zhí)行截止測(cè)試無(wú)法應(yīng)對(duì)提前確認(rèn)收入的風(fēng)險(xiǎn)，可有針對(duì)性地增加對(duì)臨近期末確認(rèn)的銷售收入樣本的測(cè)試比例。

（2）擴(kuò)大銷售合同檢查的樣本范圍，以更全面地評(píng)估合同的真實(shí)性和有效性。

（3）增加查驗(yàn)合同相對(duì)方出具的合同義務(wù)履行文件的樣本量，確保合同雙方均按約定履行了各自的義務(wù)。

（4）對(duì)當(dāng)年合同總額、主要合同條款、合同義務(wù)履行情況、應(yīng)收賬款余額等內(nèi)容進(jìn)行函證，通過(guò)第三方確認(rèn)來(lái)驗(yàn)證相關(guān)信息的準(zhǔn)確性和完整性。

2.開展融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”等虛增收入

參考《融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與審計(jì)應(yīng)對(duì)》（北京注協(xié)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示〔2023〕第4號(hào)），本提示不作重復(fù)。

3.代理業(yè)務(wù)全額確認(rèn)收入

國(guó)有企業(yè)通常具有較強(qiáng)的資金實(shí)力，為了完成營(yíng)業(yè)收入考核指標(biāo)，在開展商品經(jīng)銷業(yè)務(wù)中，將代理業(yè)務(wù)全額確認(rèn)收入的情況比較常見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在參考《資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域的審計(jì)應(yīng)對(duì)—收入確入》（北京注協(xié)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示〔2023〕第1號(hào)）的同時(shí)，還應(yīng)進(jìn)一步采取以下實(shí)質(zhì)性應(yīng)對(duì)措施：

（1）對(duì)上游采購(gòu)、下游銷售作為整體鏈條分析，綜合實(shí)物流、資金流、單據(jù)流等信息，分析企業(yè)在整個(gè)交易中擔(dān)任的角色和作用。

（2）審閱采購(gòu)合同（或經(jīng)銷、代理）協(xié)議，識(shí)別企業(yè)對(duì)購(gòu)入的商品（服務(wù)）控制權(quán)、定價(jià)權(quán)、風(fēng)險(xiǎn)及報(bào)酬轉(zhuǎn)移的約定是否權(quán)責(zé)統(tǒng)一。

（3）審閱采購(gòu)合同（或經(jīng)銷、協(xié)議），分析退貨權(quán)行使條件是否與風(fēng)險(xiǎn)及報(bào)酬轉(zhuǎn)移存在沖突。

（4）審閱采購(gòu)合同（或經(jīng)銷、協(xié)議）、銷售合同等，分析商品（服務(wù)）在銷售環(huán)節(jié)的運(yùn)輸責(zé)任、權(quán)利轉(zhuǎn)移條件等。

（5）踏勘企業(yè)營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，了解銷售人員是否為企業(yè)員工。

（6）審閱企業(yè)銷售價(jià)格清單及定價(jià)、調(diào)價(jià)決策文件，進(jìn)一步判斷企業(yè)是否具有獨(dú)立的定價(jià)權(quán)。

（7）審閱企業(yè)打折促銷活動(dòng)的決策文件及打折促銷商品（服務(wù)）的范圍，分析企業(yè)的打折促銷活動(dòng)是否以供應(yīng)商的同意為條件，進(jìn)一步判斷企業(yè)是否具有獨(dú)立的定價(jià)權(quán)。

（8）通過(guò)檢查庫(kù)存收發(fā)存明細(xì)賬及存貨監(jiān)盤程序，檢查企業(yè)在對(duì)外銷前是否實(shí)際占有貨物。

（9）復(fù)核存貨入庫(kù)量與采購(gòu)運(yùn)輸費(fèi)用支出規(guī)模是否匹配、銷售運(yùn)輸費(fèi)用支出與銷售規(guī)模是否匹配、存貨存儲(chǔ)成本與銷售規(guī)模是否匹配。

4.刻意消化潛盈虛增非經(jīng)營(yíng)性收入

國(guó)有企業(yè)因歷史原因，財(cái)務(wù)賬面經(jīng)常存在長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)付款項(xiàng)，如拆遷補(bǔ)償款、無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)等。為了完成利潤(rùn)總額考核目標(biāo)，國(guó)有企業(yè)往往采取將這類長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)付款項(xiàng)計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入，從而虛增利潤(rùn)總額。對(duì)于國(guó)有企業(yè)發(fā)生的大額應(yīng)付款項(xiàng)轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入的異常情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）追溯應(yīng)付款項(xiàng)初始確認(rèn)、計(jì)量的原始資料，檢查應(yīng)付款項(xiàng)的性質(zhì)、形成原因及長(zhǎng)期掛賬的合理性。

（2）詢問(wèn)財(cái)務(wù)部門、相關(guān)業(yè)務(wù)部門，了解歷史掛賬事項(xiàng)在審計(jì)期間的進(jìn)展及最新變化、轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)外收入的理由，并取得相關(guān)證明文件。

（3）詢問(wèn)相關(guān)業(yè)務(wù)部門，了解債權(quán)人對(duì)應(yīng)付款項(xiàng)的催收頻率、方式等，獲取催收函等類似文件，以分析長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)付款項(xiàng)是否超過(guò)訴訟時(shí)效。

（4）檢查管理層相關(guān)會(huì)議紀(jì)要，核實(shí)管理層就歷史遺留事項(xiàng)作出的決策。

（5）通過(guò)公開網(wǎng)絡(luò)查詢，核實(shí)相關(guān)債權(quán)人的存續(xù)情況。

（二）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提不充分

國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提不充分的問(wèn)題主要集中在應(yīng)收款項(xiàng)預(yù)期信用損失、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值、商譽(yù)減值等方面。

1.應(yīng)收款項(xiàng)預(yù)期信用損失

參考《資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域的審計(jì)應(yīng)對(duì)-資產(chǎn)減值（商譽(yù)及應(yīng)收賬款）》（北京注協(xié)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示〔2023〕第3號(hào)），本提示不作重復(fù)。

2.存貨減值

國(guó)有企業(yè)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備方面的問(wèn)題通常表現(xiàn)為估計(jì)可變現(xiàn)凈值時(shí)未充分考慮預(yù)計(jì)發(fā)生的成本、費(fèi)用；或明知庫(kù)存商品預(yù)期售價(jià)低于賬面成本，卻故意不提或少計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）獲取并檢查存貨庫(kù)齡分析表，在有效識(shí)別是否存在過(guò)期、長(zhǎng)期積壓、滯銷等存貨的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步分析這些存貨是否存在使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值。

（2）在存貨監(jiān)盤過(guò)程中，注意觀察是否存在霉?fàn)€、變質(zhì)、毀損等情況；針對(duì)已識(shí)別的霉?fàn)€、變質(zhì)、毀損等存貨，進(jìn)一步分析其是否仍具備使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值。

（3）通過(guò)公開信息查詢同類產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格是否持續(xù)下跌，并分析在可預(yù)見的將來(lái)價(jià)格能否回升。

（4）檢查報(bào)告期后已實(shí)現(xiàn)的銷售價(jià)格，分析企業(yè)存貨是否明顯存在跌價(jià)損失跡象。

（5）檢查企業(yè)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備分析參數(shù)，重點(diǎn)核實(shí)是否已充分考慮預(yù)計(jì)發(fā)生的銷售費(fèi)用、稅金等相關(guān)成本。

（6）針對(duì)有合同價(jià)格約定的存貨，應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注合同約定價(jià)格是否明顯偏離同類存貨的市場(chǎng)價(jià)格，以判斷合同價(jià)格的合理性及可執(zhí)行性。

3.長(zhǎng)期股權(quán)投資減值

國(guó)有企業(yè)控股、參股的被投資企業(yè)數(shù)量眾多，除少數(shù)被投資企業(yè)上市外，絕大多數(shù)被投資企業(yè)的股權(quán)公允價(jià)值缺少活躍的市場(chǎng)價(jià)格可供參考。因此，對(duì)于非上市被投資企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值判斷及減值計(jì)量，既是難點(diǎn)問(wèn)題，也是國(guó)有企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）在取得被投資企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表（可以是未審財(cái)務(wù)報(bào)表或者已審中期財(cái)務(wù)報(bào)表）的基礎(chǔ)上，分析其經(jīng)營(yíng)趨勢(shì)、凈資產(chǎn)變動(dòng)趨勢(shì)，了解被投資企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、法律環(huán)境等是否發(fā)生重大變化，評(píng)估管理層對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資減值跡象的判斷是否合理。

（2）詢問(wèn)派駐參股被投資企業(yè)的董事、監(jiān)事等國(guó)有產(chǎn)權(quán)代表，進(jìn)一步了解被投資企業(yè)的運(yùn)營(yíng)情況。

（3）取得重大訴訟事項(xiàng)統(tǒng)計(jì)表，了解被投資企業(yè)是否存在重大訴訟，分析其對(duì)被投資企業(yè)未來(lái)經(jīng)營(yíng)狀況是否造成重大不利影響。

（4）通過(guò)公開查詢被投資企業(yè)是否存在重大訴訟、重大行政處罰等，分析其對(duì)被投資企業(yè)未來(lái)經(jīng)營(yíng)狀況是否造成重大不利影響。

（5）公開查詢可比上市公司市盈率、市凈率等，模擬分析被投資企業(yè)股權(quán)可比價(jià)值。

（6）取得被投資企業(yè)股東會(huì)決議，審閱其是否存在股權(quán)交易記錄，并進(jìn)一步檢查股權(quán)交易過(guò)程中的股權(quán)價(jià)值評(píng)估報(bào)告，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值參照因素。

（7）公開查詢與被投資企業(yè)可比公司的產(chǎn)權(quán)交易信息，了解同類可比公司產(chǎn)權(quán)交易溢價(jià)、折價(jià)情況。

（8）復(fù)核管理層估計(jì)可收回金額的方法、關(guān)鍵參數(shù)及相關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值計(jì)算的準(zhǔn)確性。

4.商譽(yù)減值

參考《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第17號(hào)——商譽(yù)減值的審計(jì)》《資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域的審計(jì)應(yīng)對(duì)-資產(chǎn)減值（商譽(yù)及應(yīng)收賬款）》（北京注協(xié)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示〔2022〕第3號(hào)），本提示不作重復(fù)。

（三）合并范圍不準(zhǔn)確

國(guó)有企業(yè)合并范圍不準(zhǔn)確的情況比較復(fù)雜，既存在不具有控制權(quán)納入財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的現(xiàn)象，又存在具有實(shí)質(zhì)控制但不納入財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的情況，且同時(shí)伴隨企業(yè)合并、結(jié)構(gòu)化主體的權(quán)益性投資、股權(quán)處置等會(huì)計(jì)核算難點(diǎn)問(wèn)題。就合并范圍不準(zhǔn)確問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）取得企業(yè)產(chǎn)權(quán)登記表、上報(bào)國(guó)資監(jiān)管部門的決算企業(yè)范圍樹型結(jié)構(gòu)圖，初步鎖定持股比例超過(guò)50%未納入合并范圍、持股比例不足50%納入合并范圍、持股比例未發(fā)生變化但新增納入或剔除合并范圍的股權(quán)投資項(xiàng)目，作為重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)容。

（2）詢問(wèn)管理層針對(duì)上述情形做出合并或不合并的決定的原因，評(píng)估這些原因是否合理，并進(jìn)一步取得投資協(xié)議、被投資企業(yè)章程、董事會(huì)構(gòu)成及變化、重要人事任免權(quán)限設(shè)定、重大事項(xiàng)決策機(jī)制等制度性安排資料；結(jié)合管理層訪談，判斷企業(yè)對(duì)股東會(huì)、董事會(huì)等控制權(quán)認(rèn)定是否充分。

（3）對(duì)本期發(fā)生的企業(yè)合并，應(yīng)獲取股東會(huì)審議通過(guò)的合并合同(協(xié)議)，審閱合同(協(xié)議)條款，判斷合并方確定的合并日與有關(guān)影響控制權(quán)轉(zhuǎn)移的條款是否相符；合并事項(xiàng)需要經(jīng)過(guò)國(guó)家有關(guān)主管部門審批的，應(yīng)獲取相關(guān)批準(zhǔn)文件，并注意批文的內(nèi)容和日期，判斷合并方確定的合并日與批文日期是否匹配；同時(shí)進(jìn)一步獲取合并事項(xiàng)的股權(quán)變更證明，例如工商管理部門有關(guān)股權(quán)變更證明等，據(jù)以從法律角度驗(yàn)證控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)點(diǎn)；獲取支付合并對(duì)價(jià)的資料，檢查與合同(協(xié)議)有關(guān)對(duì)價(jià)支付條款是否一致，有無(wú)未按合同(協(xié)議)條款支付對(duì)價(jià)的情況，查明原因后判斷是否對(duì)控制權(quán)的轉(zhuǎn)移形成障礙；訪談管理層，進(jìn)一步了解管理層關(guān)于合并日后有權(quán)力主導(dǎo)被投資單位的相關(guān)活動(dòng)，并影響其可變回報(bào)的理由是否充分。

（4）對(duì)于資產(chǎn)管理計(jì)劃、有限合伙企業(yè)等結(jié)構(gòu)化主體，獲取相關(guān)設(shè)立資產(chǎn)管理計(jì)劃、有限合伙企業(yè)的所有合同、協(xié)議等，了解結(jié)構(gòu)化主體的設(shè)立目的和投資企業(yè)對(duì)結(jié)構(gòu)化主體的參與程度，評(píng)價(jià)管理層在結(jié)構(gòu)化主體決策中擁有的權(quán)利和義務(wù)；同時(shí)進(jìn)一步檢查結(jié)構(gòu)化主體對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)，評(píng)價(jià)管理層因參與結(jié)構(gòu)化主體的相關(guān)活動(dòng)而擁有的對(duì)結(jié)構(gòu)化主體的風(fēng)險(xiǎn)敞口及可變回報(bào)所作的判斷，利用定性分析和對(duì)享有結(jié)構(gòu)化主體的經(jīng)濟(jì)利益的比重及可變動(dòng)性的計(jì)算結(jié)果，分析管理層做出的關(guān)于合并與否的判斷是否正確。

（5）對(duì)于非營(yíng)利性組織，應(yīng)取得組織章程，分析非營(yíng)利性組織的設(shè)立目的、企業(yè)對(duì)非營(yíng)利性組織日?；顒?dòng)擁有的權(quán)力、享有的相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益（例如產(chǎn)品銷售利得、收取管理費(fèi)、收取技術(shù)許可使用費(fèi)等）等，判斷管理層將其納入或不納入合并范圍的認(rèn)定是否充分。

（6）對(duì)處于清算、破產(chǎn)階段的子企業(yè)，應(yīng)獲取子企業(yè)清算組及破產(chǎn)管理人組成方式、職責(zé)權(quán)限、權(quán)力移交的內(nèi)容，檢查是否能夠?qū)Ρ煌顿Y單位繼續(xù)擁有控制權(quán)，以及終止合并的時(shí)點(diǎn)判斷是否正確。

（四）合并范圍內(nèi)的內(nèi)部往來(lái)對(duì)賬不符

國(guó)有企業(yè)合并報(bào)表范圍涉及的全資、控股等子企業(yè)數(shù)量眾多，產(chǎn)業(yè)鏈條緊密，關(guān)聯(lián)交易、資金往來(lái)頻繁。由此形成的應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)分布廣泛且余額較大，出現(xiàn)關(guān)聯(lián)方應(yīng)收、應(yīng)付余額重大不一致的情況。此現(xiàn)象通常表明某一方企業(yè)會(huì)計(jì)核算不準(zhǔn)確，甚至可能是故意提前確認(rèn)收入、推遲確認(rèn)成本費(fèi)用，以粉飾經(jīng)營(yíng)成果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）了解集團(tuán)層面編制合并報(bào)表時(shí)的內(nèi)部往來(lái)、內(nèi)部交易核對(duì)及抵消的控制流程，并執(zhí)行集團(tuán)層面控制測(cè)試，包括針對(duì)內(nèi)部對(duì)賬差異的處理流程。

（2）獲取交易雙方各月末關(guān)聯(lián)方應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)余額表，識(shí)別重大差異產(chǎn)生的具體期間。

（3）獲取并檢查核對(duì)差異期間交易雙方的財(cái)務(wù)記錄，以進(jìn)一步確定造成不符的會(huì)計(jì)主體及具體金額。

（4）在識(shí)別重大差錯(cuò)會(huì)計(jì)主體及金額后，要求其補(bǔ)充或調(diào)整相關(guān)財(cái)務(wù)記錄，并同時(shí)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表。

（5）對(duì)于歷史形成、雙方長(zhǎng)期余額不符且短期內(nèi)難以查明原因的，在評(píng)估差異金額對(duì)單戶報(bào)表審計(jì)意見類型影響的同時(shí)，進(jìn)一步確認(rèn)合并報(bào)表中該無(wú)法抵消的重大差異是否得到恰當(dāng)調(diào)整，以及是否會(huì)影響合并報(bào)表的審計(jì)意見類型。

（6）評(píng)價(jià)內(nèi)部往來(lái)核對(duì)不一致可能造成的內(nèi)部控制缺陷對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效性的影響程度，并提出管理建議。

（五）合并范圍內(nèi)各組成部分的會(huì)計(jì)估計(jì)不一致

會(huì)計(jì)估計(jì)是根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的、為取得與該項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處理方法，在計(jì)量時(shí)易于產(chǎn)生內(nèi)在不精確性。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》（2014修訂）第二十七條規(guī)定，母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司所采用的會(huì)計(jì)政策，使子公司采用的會(huì)計(jì)政策與母公司保持一致。子公司所采用的會(huì)計(jì)政策與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行必要的調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的會(huì)計(jì)政策另行編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表。

對(duì)于會(huì)計(jì)估計(jì)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未有明確要求集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍內(nèi)的單位應(yīng)該統(tǒng)一。國(guó)有企業(yè)由于財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍內(nèi)企業(yè)數(shù)量眾多，各單戶企業(yè)所處的運(yùn)營(yíng)狀況、經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同，對(duì)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)有關(guān)金額或數(shù)值判斷往往不同。例如，同一集團(tuán)所屬同一區(qū)域內(nèi)兩家煤礦，可能由于產(chǎn)能不同，兩家煤礦同規(guī)格、同型號(hào)生產(chǎn)設(shè)備的折舊年限并不統(tǒng)一，這種不統(tǒng)一是由于設(shè)備的使用頻率造成的，具有合理性。再比如，同一集團(tuán)所屬不同企業(yè)位于不同區(qū)域的辦公用小汽車，由于行駛環(huán)境不同，其折舊年限也并不統(tǒng)一，同樣具有合理性。

由此可見，合并范圍內(nèi)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)估計(jì)是否應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一，容易產(chǎn)生不同的判斷，是難點(diǎn)問(wèn)題。但近年來(lái)，國(guó)資監(jiān)管部門在年報(bào)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查中，持續(xù)將合并報(bào)表范圍內(nèi)會(huì)計(jì)估計(jì)統(tǒng)一問(wèn)題作為檢查重點(diǎn)。其原因主要有三個(gè)方面：一是《關(guān)于中央企業(yè)加快建設(shè)世界一流財(cái)務(wù)管理體系的指導(dǎo)意見》（國(guó)資發(fā)財(cái)評(píng)規(guī)〔2022〕23號(hào)）對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)的統(tǒng)一作出了明確要求。二是部分企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，出于業(yè)績(jī)方面的壓力，存在主觀傾向性。例如經(jīng)營(yíng)狀況較好的企業(yè)，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)特征相同的應(yīng)收政府部門特許經(jīng)營(yíng)費(fèi)，采取比較保守的預(yù)計(jì)信用損失模型，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額的比例較大；而經(jīng)營(yíng)狀況較差的企業(yè)，對(duì)于同樣風(fēng)險(xiǎn)特征的應(yīng)收政府部門特許經(jīng)營(yíng)費(fèi)，則采取比較樂(lè)觀的預(yù)計(jì)信用損失模型，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額的比例較小，甚至以零計(jì)提為結(jié)果導(dǎo)向，設(shè)計(jì)信用損失計(jì)量參數(shù)及模型，存在明顯粉飾業(yè)績(jī)的跡象。三是國(guó)有企業(yè)合并、重組后，同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)由于原分屬于不同的企業(yè)集團(tuán)，會(huì)計(jì)估計(jì)往往不盡相同，降低了會(huì)計(jì)信息的可比性。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在國(guó)有企業(yè)年報(bào)審計(jì)中，針對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)是否應(yīng)統(tǒng)一的問(wèn)題，可以采取以下主要應(yīng)對(duì)措施：

（1）全面了解涉及會(huì)計(jì)估計(jì)領(lǐng)域的同時(shí)，重點(diǎn)檢查下列常見且對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響的會(huì)計(jì)估計(jì)：

①與金融工具相關(guān)的公允價(jià)值、攤余成本、信用減值損失等；

②存貨的可變現(xiàn)凈值；

③固定資產(chǎn)使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值等；

④固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等非流動(dòng)資產(chǎn)的可收回金額；

⑤預(yù)計(jì)負(fù)債。

（2）分析同一會(huì)計(jì)估計(jì)是否應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一時(shí)，需要同時(shí)考慮的因素比較復(fù)雜，通常情況下包括：

①存貨的規(guī)格、型號(hào)、市場(chǎng)環(huán)境、持有目的等是否相同；

②固定資產(chǎn)的規(guī)格、型號(hào)、建筑結(jié)構(gòu)、建造工藝、運(yùn)營(yíng)環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境、技術(shù)環(huán)境、法律環(huán)境等是否相同；

③與金融工具相關(guān)的社會(huì)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)特征等是否相同；

④與預(yù)計(jì)負(fù)債相關(guān)的質(zhì)量保證責(zé)任、涉訴案件的案由及相關(guān)判例等是否相同。

（3）對(duì)于具備相同交易背景或商業(yè)實(shí)質(zhì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)估計(jì)，應(yīng)按謹(jǐn)慎性原則評(píng)估其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度，并結(jié)合重要性水平作出進(jìn)一步處理。

（六）以前年度損益不實(shí)

在國(guó)有企業(yè)年報(bào)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查中，常見的以前年度損益不實(shí)問(wèn)題，主要表現(xiàn)為期初留存收益的大額調(diào)整以及跨期計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

1.期初留存收益的大額調(diào)整

國(guó)有企業(yè)年度報(bào)告中出現(xiàn)期初留存收益的大額調(diào)整，可能是基于巡視巡察監(jiān)督、國(guó)家審計(jì)監(jiān)督、上級(jí)審計(jì)部門內(nèi)審監(jiān)督等發(fā)現(xiàn)以前年度存在問(wèn)題，要求企業(yè)依法依規(guī)進(jìn)行整改；也可能是因?yàn)槠髽I(yè)自查發(fā)現(xiàn)以前年度存在重大差錯(cuò)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中，特別在首次接受委托的情況下，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在期初留存收益出現(xiàn)大額調(diào)整事項(xiàng)時(shí)，應(yīng)采取以下主要應(yīng)對(duì)措施：

（1）了解期初留存收益調(diào)整的原因，在獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C明文件基礎(chǔ)上，追查至初始財(cái)務(wù)記錄。

（2）將期初留存收益調(diào)整事項(xiàng)納入舞弊風(fēng)險(xiǎn)、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估范圍，并根據(jù)評(píng)估結(jié)果進(jìn)一步修正關(guān)于舞弊風(fēng)險(xiǎn)、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施。

（3）了解期初留存收益調(diào)整事項(xiàng)是否涉及外部監(jiān)管檢查整改事項(xiàng)，獲取檢查整改報(bào)告，并復(fù)核差錯(cuò)事項(xiàng)是否已恰當(dāng)更正。

（4）對(duì)期初余額審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍采取更加謹(jǐn)慎的態(tài)度。

在連續(xù)審計(jì)的情況下，當(dāng)發(fā)現(xiàn)可能存在前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)的跡象時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要根據(jù)以前年度確定的重要性水平，重新評(píng)估已發(fā)表的審計(jì)意見是否仍然恰當(dāng)。如評(píng)估結(jié)果認(rèn)為不恰當(dāng)，應(yīng)當(dāng)建議被審計(jì)單位執(zhí)行前期差錯(cuò)更正，并向國(guó)有企業(yè)主管部門、上級(jí)單位及已知的報(bào)告使用人作出書面說(shuō)明；在獲取被審計(jì)單位董事會(huì)批準(zhǔn)修改前期財(cái)務(wù)報(bào)表的決議后，根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定修改審計(jì)報(bào)告。

2.跨期計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

國(guó)有企業(yè)跨期計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的問(wèn)題，通常表現(xiàn)為相關(guān)資產(chǎn)已出現(xiàn)明顯減值跡象時(shí)，企業(yè)不計(jì)提減值或計(jì)提金額不充分。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)采取的主要應(yīng)對(duì)措施見本提示第一大項(xiàng)第（二）條“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不充分”。

（七）預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提不充分

預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)需要同時(shí)具備三個(gè)條件：一是該項(xiàng)義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)；二是履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；三是該義務(wù)的金額能夠可靠計(jì)量。預(yù)計(jì)負(fù)債通常因企業(yè)對(duì)外提供擔(dān)保、未決訴訟、質(zhì)量保證責(zé)任、虧損合同、棄置義務(wù)等原因產(chǎn)生。國(guó)有企業(yè)年報(bào)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查中常見的預(yù)計(jì)負(fù)債不充分問(wèn)題，最主要的表現(xiàn)是未在財(cái)務(wù)報(bào)表日確認(rèn)符合預(yù)計(jì)負(fù)債條件的未決訴訟。例如，企業(yè)收到貨物并驗(yàn)收入庫(kù)后，未按合同約定時(shí)間支付貨款，被供貨方訴至法院，要求償還貨款及利息。又如，企業(yè)資金困難，未按時(shí)償還到期的銀行債務(wù)等。在以上情況下，基于合同約定的現(xiàn)實(shí)義務(wù)真實(shí)存在，合同金額明確，極大可能需要依據(jù)合同約定支付貨款，同時(shí)承擔(dān)利息、違約金等，盡管尚未形成生效的法律判決，也應(yīng)當(dāng)充分確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)預(yù)計(jì)負(fù)債。國(guó)有企業(yè)往往以法院未作出判決、金額難以可靠計(jì)量或一審判決后已提起上訴原判決未生效為由，不確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。

針對(duì)上述重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）取得企業(yè)訴訟臺(tái)賬，統(tǒng)計(jì)、分析被訴案件的案由、金額等，識(shí)別可能存在的或有負(fù)債。

（2）檢查企業(yè)法律費(fèi)用支出賬戶、網(wǎng)絡(luò)查詢是否存未決訴訟等，進(jìn)一步了解可能存在的或有負(fù)債。

（3）根據(jù)已識(shí)別的或有負(fù)債，審閱爭(zhēng)議事項(xiàng)的合同、產(chǎn)品或服務(wù)的驗(yàn)收證明、結(jié)算單、起訴書、答辯書、訴訟證據(jù)、所有已生效的裁判文書、庭審記錄等資料，分析或有負(fù)債是否符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件。

（4）就或有負(fù)債是否導(dǎo)致預(yù)計(jì)負(fù)債，詢問(wèn)管理層，并了解管理層對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債作出會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性。

（5）咨詢企業(yè)法律顧問(wèn)或案件代理律師，了解法律專業(yè)人士對(duì)判決結(jié)果的預(yù)測(cè)及理由，必要時(shí)要求企業(yè)就案件判決結(jié)果、判決金額的可能性出具法律意見書。

（6）對(duì)于一審判決敗訴后企業(yè)提起上訴的案件，應(yīng)當(dāng)給予更加謹(jǐn)慎的判斷。必要時(shí)，獨(dú)立聘請(qǐng)法律專家出具法律意見書，作為審計(jì)證據(jù)。

（八）研發(fā)費(fèi)用不真實(shí)

發(fā)展創(chuàng)新能力是國(guó)有企業(yè)綜合績(jī)效評(píng)價(jià)的重要組成部分。在績(jī)效考核中，研發(fā)投入比例是評(píng)價(jià)企業(yè)科技創(chuàng)新能力的主要指標(biāo)。因此，國(guó)有企業(yè)研發(fā)費(fèi)用不實(shí)主要表現(xiàn)為將經(jīng)營(yíng)性成本、費(fèi)用納入研發(fā)費(fèi)核算。

針對(duì)上述重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

（1）了解被審計(jì)單位科技研發(fā)管理制度，測(cè)試研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)、預(yù)算、支出歸集、支出審批等控制流程運(yùn)行是否有效。

（2）審閱管理層關(guān)于研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)、批準(zhǔn)預(yù)算等形成的決策記錄。

（3）審閱各研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算文件，了解研發(fā)預(yù)算中人工費(fèi)、材料費(fèi)、測(cè)試化驗(yàn)加工費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、資料費(fèi)、差旅費(fèi)等預(yù)算組成及其金額。

（4）檢查研發(fā)支出賬戶，核對(duì)研發(fā)項(xiàng)目支出內(nèi)容是否與項(xiàng)目預(yù)算內(nèi)容及其金額相符。

（5）重點(diǎn)核實(shí)分配計(jì)入研發(fā)費(fèi)用的項(xiàng)目其支出內(nèi)容、性質(zhì)與項(xiàng)目預(yù)算內(nèi)容的相關(guān)性、分配方法是否合理。

（6）抽樣檢查研發(fā)支出財(cái)務(wù)憑證，核實(shí)支出金額審批是否齊全，人工成本歸集范圍、支出發(fā)票等是否與預(yù)算內(nèi)容吻合；測(cè)試化驗(yàn)報(bào)告、考察報(bào)告等是否與研發(fā)項(xiàng)目相關(guān)。

近年來(lái)，國(guó)有企業(yè)年報(bào)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查中，國(guó)資監(jiān)管部門結(jié)合國(guó)有企業(yè)改革、提質(zhì)增效等發(fā)展導(dǎo)向，對(duì)照本提示各項(xiàng)監(jiān)管規(guī)定（包括但不限于本提示“一”所述政策法規(guī)），對(duì)國(guó)有企業(yè)“兩金”余額、資產(chǎn)負(fù)債率、參股投資管理、境外業(yè)務(wù)、擔(dān)保管理等方面持續(xù)重點(diǎn)關(guān)注，并經(jīng)常將這些方面作為經(jīng)營(yíng)管理問(wèn)題提出，要求國(guó)有企業(yè)進(jìn)行整改。

對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在以上問(wèn)題中的審計(jì)責(zé)任及應(yīng)對(duì)措施，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)—財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1142號(hào)—財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)法律法規(guī)的考慮》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1151號(hào)—與治理層的溝通》《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則—第1152號(hào)——向治理層和管理層通報(bào)內(nèi)部控制缺陷》等準(zhǔn)則，分別從不同的角度提出了系統(tǒng)性應(yīng)對(duì)。

本提示主要從相關(guān)法規(guī)的管控目標(biāo)入手，對(duì)可以進(jìn)一步采取的主要應(yīng)對(duì)措施，作出提示。

（一）“兩金”壓降不到位

國(guó)資監(jiān)管部門對(duì)于“兩金”管控的主要目標(biāo)是嚴(yán)控存貨、應(yīng)收賬款占?jí)嘿Y金。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在準(zhǔn)確理解相關(guān)管控目標(biāo)的基礎(chǔ)上，主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

1.審閱企業(yè)“兩金”壓降工作方案、工作總結(jié)等，了解企業(yè)“兩金”壓降的主要舉措及效果。

2.復(fù)核管理層計(jì)算的“兩金”余額占流動(dòng)資產(chǎn)比率，核對(duì)計(jì)算所依據(jù)的財(cái)務(wù)信息與經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表是否相符，分析是否有效下降。

3.復(fù)核管理層計(jì)算的“兩金”增長(zhǎng)率、營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)率，核對(duì)計(jì)算所依據(jù)的財(cái)務(wù)信息與經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表是否相符，分析“兩金”增速是否低于營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)速度。

4.獲取并檢查管理層編制的長(zhǎng)賬齡應(yīng)收款項(xiàng)、低效無(wú)效存貨余額表，分析是否有效降低。

5.對(duì)標(biāo)國(guó)務(wù)院國(guó)資委發(fā)布的績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)值，分析企業(yè)“兩金”余額占流動(dòng)資產(chǎn)比率在同行業(yè)中所處水平。

（二）降杠桿未取得實(shí)效

國(guó)資監(jiān)管部門對(duì)于降杠桿的主要目標(biāo)是有效防范、化解企業(yè)重大債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在準(zhǔn)確理解相關(guān)管控目標(biāo)的基礎(chǔ)上，主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

1.計(jì)算企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率、現(xiàn)金流動(dòng)負(fù)債比率、帶息債務(wù)比率、已獲利息倍數(shù)等債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控指標(biāo)，分析企業(yè)財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)是否穩(wěn)健。（計(jì)算相關(guān)指標(biāo)時(shí)應(yīng)注意將所有者權(quán)益中列報(bào)的永續(xù)債還原為帶息負(fù)債）

2.獲取并復(fù)核帶息債務(wù)明細(xì)表，分析企業(yè)是否存在重大債務(wù)違約風(fēng)險(xiǎn)。

3.對(duì)照國(guó)資監(jiān)管部門制定的行業(yè)分類管控指標(biāo)（警戒線、管控線），評(píng)價(jià)管理層采用的指標(biāo)是否符合企業(yè)本身的情況，分析處于管控指標(biāo)之上的企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率是否逐步下降。

4.對(duì)資產(chǎn)負(fù)債率處于行業(yè)分類管控指標(biāo)之上的企業(yè)，進(jìn)一步檢查是否存在非主業(yè)、高風(fēng)險(xiǎn)及推高資產(chǎn)負(fù)債率的境外投資等。

5.對(duì)于發(fā)行債券的企業(yè)，需要特別關(guān)注一年內(nèi)即將到期債券的資金償還安排是否合理，能否有效防控債券違約風(fēng)險(xiǎn)。

6.對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債率明顯下降的企業(yè)，詢問(wèn)管理層采取的主要舉措；同時(shí)重點(diǎn)關(guān)注是否存在通過(guò)變更會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)估計(jì)、資產(chǎn)出表、基金并表等方式虛降資產(chǎn)負(fù)債率情況。

（三）參股投資管控薄弱

國(guó)資監(jiān)管部門對(duì)于參股投資的主要管控目標(biāo)是聚焦主責(zé)主業(yè)、提升國(guó)有資本配置效率。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在準(zhǔn)確理解相關(guān)管控目標(biāo)的基礎(chǔ)上，主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

1.了解被審計(jì)單位的資金運(yùn)用和對(duì)外投資的內(nèi)控制度，評(píng)價(jià)其是否符合《國(guó)有企業(yè)參股管理暫行辦法》的規(guī)定，并測(cè)試投資可行性研究、審批、投后管理、對(duì)參股企業(yè)監(jiān)管的控制流程運(yùn)行是否有效。

2.結(jié)合長(zhǎng)期股權(quán)投資、其他權(quán)益工具投資賬戶以及產(chǎn)權(quán)登記表等資料，獲取并復(fù)核管理層編制的參股投資明細(xì)表，并進(jìn)一步了解參股被投資企業(yè)是否符合企業(yè)集團(tuán)主業(yè)方向、投資項(xiàng)目是否屬于負(fù)面清單規(guī)定的禁止類業(yè)務(wù)。

3.通過(guò)公開信息查詢參股投資企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)，分析公開信息中的股權(quán)結(jié)構(gòu)是否與被投資企業(yè)章程、產(chǎn)權(quán)登記信息一致。

4.取得所有參股投資企業(yè)的股東會(huì)決議、董事會(huì)決議、已審財(cái)務(wù)報(bào)表等，分析投資主體能否有效行使股東權(quán)力、能否及時(shí)掌握被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果等。

5.取得派駐參股投資企業(yè)董事、監(jiān)事等產(chǎn)權(quán)代表的履職報(bào)告，分析投資企業(yè)能否及時(shí)了解被投資企業(yè)的重要經(jīng)濟(jì)決策，產(chǎn)權(quán)代表是否勤勉履職。

6.結(jié)合長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資收益等賬戶，統(tǒng)計(jì)參股投資企業(yè)歷年分紅情況，并進(jìn)一步了解長(zhǎng)期未分紅、長(zhǎng)期虧損、非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的股權(quán)投資退出計(jì)劃及實(shí)施情況。

（四）境外業(yè)務(wù)缺乏有效管理、投資存在風(fēng)險(xiǎn)

國(guó)資監(jiān)管部門對(duì)于國(guó)有企業(yè)境外投資和業(yè)務(wù)的管控目標(biāo)主要是確保國(guó)有資產(chǎn)安全完整，優(yōu)化境外國(guó)有產(chǎn)權(quán)配置，提升國(guó)際化經(jīng)營(yíng)水平。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在準(zhǔn)確理解相關(guān)管控目標(biāo)的基礎(chǔ)上，主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

1.檢查企業(yè)境外投資是否建立了科學(xué)嚴(yán)格的決策程序，并遵循了境外投資項(xiàng)目負(fù)面清單制度。

2.檢查企業(yè)是否建立了境外投資管控制度，并與其內(nèi)部審計(jì)、紀(jì)檢監(jiān)察、巡視、法律、財(cái)務(wù)等各類監(jiān)督檢查工作結(jié)合，實(shí)現(xiàn)了對(duì)境外業(yè)務(wù)檢查全覆蓋。是否每年對(duì)境外產(chǎn)權(quán)管理狀況進(jìn)行專項(xiàng)分析，包括但不限于境外產(chǎn)權(quán)主要分布區(qū)域、資產(chǎn)規(guī)模、經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、公司治理、境外產(chǎn)權(quán)監(jiān)督檢查情況等。

3.針對(duì)大額對(duì)外投資，了解項(xiàng)目公司的運(yùn)營(yíng)、市場(chǎng)行情等情況，檢查企業(yè)是否開展了對(duì)境外重大投資項(xiàng)目后評(píng)價(jià)，投資收益率是否達(dá)到合理預(yù)期。對(duì)境外違規(guī)投資造成國(guó)有資產(chǎn)損失以及其他嚴(yán)重不良后果是否進(jìn)行了責(zé)任追究。

4.檢查境外企業(yè)與合并相關(guān)的會(huì)計(jì)處理是否嚴(yán)格按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)—合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的相關(guān)要求進(jìn)行核算。同時(shí)針對(duì)重要境外子公司，檢查企業(yè)是否關(guān)注了境外負(fù)債及或有事項(xiàng)等不利因素影響。

5.了解項(xiàng)目駐地國(guó)法律、政策和安全風(fēng)險(xiǎn)信息，并對(duì)重要資產(chǎn)權(quán)屬的安全和完整予以充分考慮，確保投資安全性。是否嚴(yán)控新增個(gè)人代持境外國(guó)有產(chǎn)權(quán)，確有必要新增的，是否統(tǒng)一由中央企業(yè)批準(zhǔn)并報(bào)送國(guó)資委備案。

（五）擔(dān)保不合規(guī)

國(guó)資監(jiān)管部門對(duì)于擔(dān)保的主要管控目標(biāo)是防范企業(yè)相互融資擔(dān)保引發(fā)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)交叉?zhèn)鲗?dǎo)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在準(zhǔn)確理解相關(guān)管控目標(biāo)的基礎(chǔ)上，主要可以采取以下應(yīng)對(duì)措施：

1.了解并測(cè)試被審計(jì)單位對(duì)外擔(dān)保的審批及決策程序的控制有效性。

2.取得企業(yè)各類擔(dān)保合同，包括一般保證、連帶責(zé)任保證、抵押、質(zhì)押、有擔(dān)保效力的共同借款合同以及差額補(bǔ)足承諾、安慰承諾等隱性擔(dān)保支持函件，結(jié)合重要會(huì)議紀(jì)要、OA系統(tǒng)記錄和公章使用登記簿的檢查，核對(duì)是否均已納入擔(dān)保臺(tái)賬管理范圍。

3.根據(jù)核對(duì)相符的擔(dān)保臺(tái)賬，檢查企業(yè)是否在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出準(zhǔn)確、完整披露。

4.審閱擔(dān)保合同，在擔(dān)保對(duì)象方面重點(diǎn)檢查是否存在以下可能違反國(guó)資監(jiān)管規(guī)定的情況：

（1）對(duì)集團(tuán)外無(wú)股權(quán)關(guān)系的企業(yè)提供任何形式的擔(dān)保；

（2）對(duì)進(jìn)入重組或破產(chǎn)清算程序、資不抵債、連續(xù)三年及以上虧損且經(jīng)營(yíng)凈現(xiàn)金流為負(fù)等不具備持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的子企業(yè)或參股企業(yè)提供擔(dān)保；

（3）對(duì)金融子企業(yè)提供擔(dān)保；

（4）集團(tuán)內(nèi)無(wú)直接股權(quán)關(guān)系的子企業(yè)之間互保。

5.復(fù)核擔(dān)保金額，檢查是否存在以下超規(guī)模擔(dān)保情況：

（1）總?cè)谫Y擔(dān)保規(guī)模不得超過(guò)集團(tuán)合并凈資產(chǎn)的40%；

（2）單戶子企業(yè)（含集團(tuán)本部）融資擔(dān)保額不得超過(guò)本企業(yè)凈資產(chǎn)的50%。

6.復(fù)核擔(dān)保比例，檢查以下超股比擔(dān)?？刂拼胧┦欠竦玫接行?zhí)行：

（1）嚴(yán)禁對(duì)參股企業(yè)超股比擔(dān)保；

（2）對(duì)子企業(yè)超股比擔(dān)保的，是否經(jīng)過(guò)集團(tuán)董事會(huì)審批；

（3）對(duì)子企業(yè)超股比擔(dān)保的，其他小股東是否提供足額且有變現(xiàn)價(jià)值的反擔(dān)保；

（4）對(duì)所控股上市公司、少數(shù)股東含有員工持股計(jì)劃或股權(quán)基金的企業(yè)提供超股比擔(dān)保且無(wú)法取得反擔(dān)保的，在集團(tuán)董事會(huì)審批的基礎(chǔ)上，是否采取收取合理的擔(dān)保費(fèi)用等防范代償風(fēng)險(xiǎn)措施。

總審：邱連強(qiáng)、何亞峰

執(zhí)筆：李小磊、岳紅

意見反饋：劉虓、劉志堅(jiān)、陳俊

王秋虹、宋振玲、羅旖晴

校對(duì)：萬(wàn)思寧